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Por Fernando Facury Scaff*

É conhecido por todos os tributaristas a teoria da regra matriz de incidência tributária, baseada na teoria de Lourival Vilanova, Geraldo Ataliba e, mais recentemente, de Paulo de Barros Carvalho. Faz parte da teoria da norma tributária e a decompõe em diversos aspectos: material, pessoal, quantitativo, temporal e espacial. Uma essencial característica desses aspectos no âmbito tributário, o pessoal, tem sempre no polo ativo o Estado, considerado qualquer ente federativo – afinal o credor do tributo é sempre o Estado.

Essa teoria da regra matriz de incidência pode ser utilizada no âmbito financeiro. Tive a oportunidade de sobre ela escrever anos atrás, em um dos saudosos seminários coordenados por Valdir de Oliveira Rocha, denominados Grandes questões atuais de direito tributário (Recuperação de créditos acumulados de ICMS na exportação. Editora Dialética, 2012. v. 16, p. 52-74).

O tema é essencialmente de direito financeiro, uma vez que o polo passivo será sempre ocupado pelo Estado, invertendo a regra matriz de direito tributário. Pode-se decompô-la em diferentes prismas, seja para a devolução de tributos, seja para as despesas comprometidas e não pagas, seja ainda para os precatórios. O ensaio abaixo visa demonstrar alguns desses pontos.

No caso de repetição de indébito ou compensação de tributos, o credor é o contribuinte original, ou seja, quem pagou o tributo e tem o direito constitucional de manter e aproveitar estes créditos; o devedor, por sua vez, será o Estado — aquele que recebeu o tributo e tem a obrigação constitucional de garantir sua devolução, pois cobrada a maior. Nesta hipótese pode-se descrever a regra matriz de incidência financeira dessa despesa da seguinte forma:

Aspecto material: Existência de crédito do sujeito passivo da obrigação tributária (que é, no caso, o mesmo sujeito ativo da obrigação financeira).

Aspecto Pessoal: Sujeito ativo: O titular do crédito (o contribuinte, que se tornou credor do Fisco, pois pagou em demasia), e sujeito passivo: o Estado devedor da obrigação de devolver.

Aspecto quantitativo: O montante de crédito a ser ressarcido ou compensado.

Aspecto temporal: imediato, se for repetição de indébito; se for compensação, de forma proporcional ao aproveitamento dos créditos.

Aspecto espacial: o Estado, considerando o âmbito de incidência da unidade federada.

Fato imponível: Caracterizada a hipótese de incidência acima descrita, o comportamento a ser adotado pelo sujeito passivo (o Estado, no caso o devedor), será acatar a imputação do saldo credor do sujeito ativo do crédito(sujeito passivo da obrigação tributária), podendo contestá-la apenas em caso de divergência entre os valores que foram imputados e aqueles que o Estado (devedor) entende corretos.

É enorme a semelhança da regra matriz tributária com seu reverso financeiro. Em qualquer caso, recordemos que o lançamento não constitui o crédito, apenas o declara, pois este é preexistente àquele. A obrigação tributária surge com a ocorrência do fato gerador e o crédito se materializa (torna-se cártula) com o lançamento — são velhas lições da teoria da obrigação que devem ser retomadas e que igualmente servem para os créditos financeiros contra o Fisco. A singela declaração de existência de um crédito tributário cobrado a maior, a ser repetido ou compensado, já coloca o então contribuinte na situação de credor e obriga o Estado a provisionar uma despesa pública para quitar aquela obrigação constituída contra ele.

O que acima foi descrito tomando por base o pagamento a maior de tributos, pode ser utilizado para decompor a regra matriz de incidência financeira de outras despesas.

Observemos a questão dos precatórios, por exemplo. A estrutura normativa é bastante semelhante à acima descrita, sendo a principal diferença no aspecto temporal, em face da obrigação de pagamento de um ano para outro (sem contar o efeito bola de neve criado pelas EC 113 e 114/21 (ver aqui).

Outro exemplo dessa regra matriz financeira pode ser visto com referência aos pagamentos empenhados e não pagos, que não estão sujeitos ao regime de precatórios, conforme expus em outro texto. No caso, a estrutura da regra matriz da despesa será semelhante, ancorada no empenho, que se reflete em uma obrigação de pagamento, que gera um crédito para o contratante privado, materializado pela liquidação.

Enfim, o que se demonstra é que a teoria da regra matriz de incidência é boa e válida, tanto no que se refere aos créditos tributários, isto é, créditos do Estado, quanto aos débitos do Estado, tendo, neste caso, pessoas físicas ou jurídicas como credores. Nesta específica regra matriz de incidência financeira de despesa, o Estado ocupará o polo passivo da regra matriz, como sujeito passivo da obrigação, isto é, como devedor, gerando o dever de pagar ou ressarcir o que cobrou a maior ou o que se comprometeu a pagar e não o fez — seja em decorrência direta de uma norma (tributos ou precatórios), seja em decorrência direta de um contrato (empenho e liquidação).

Fernando Facury Scaff é professor titular de Direito Financeiro da Universidade de São Paulo (USP), advogado e sócio do escritório Silveira, Athias, Soriano de Mello, Bentes, Lobato & Scaff Advogados.

Texto originalmente publicado na Revista Consultor Jurídico em  26 de abril de 2022.